оплата отпусков

Право работников предприятий любой формы собственности на ежегодный оплачиваемый отпуск предусмотрено ст. 2 КЗоТ. Государственные же гарантии, условия, продолжительность и порядок предоставления отпусков работникам определяются Законом Украины от 15.11.96 г. № 504/96-ВР "Об отпусках" (далее - Закон об отпусках).

порядок оплаты отпусков

Согласно ст. 21 Закона об отпусках заработная плата работникам за время отпуска выплачивается не позднее трех дней до его начала.

Исчисление заработной платы работникам за время ежегодного отпуска, дополнительных отпусков в связи с обучением, творческого отпуска, дополнительного отпуска работникам, имеющим детей, и компенсации за неиспользованные отпуска производится в соответствии с Порядком исчисления средней заработной платы, утвержденным постановлением КМУ от 08.02.95 г. № 100 (далее - Порядок № 100).

Работникам, имеющим право на социальные отпуска, предусмотренные ст. 17 и 18 Закона об отпусках, выплачивается государственное пособие на условиях, предусмотренных Законами Украины от 18.01.2001 г. № 2240-III "Об общеобязательном государственном социальном страховании в связи с временной утратой трудоспособности и расходами, обусловленными погребением" (далее - Закон № 2240) и от 21.11.92 г. № 2811-XII "О государственной помощи семьям с детьми" и другими нормативно-правовыми актами.

Средства на оплату отпусков

Согласно ст. 23 Закона об отпусках расходы, связанные с оплатой отпусков, предусмотренных ст. 6 - 8, 13 - 16 и 19 этого закона, осуществляются на предприятии за счет средств, предназначенных для оплаты труда. Такие затраты включаются в валовые расходы работодателя или осуществляются за счет средств физического лица, у которого граждане работают по трудовому договору.

В письмах ГНАУ от 03.02.2005 г. № 670/ч/15-1114 и Госкомпредпринимательства от 09.06.2003 г. № 3428 разъяснено, что затраты на оплату дополнительных отпусков могут быть включены в валовые расходы, если отпуска предоставлены согласно действующему законодательству и предусмотренной продолжительности.

В учреждениях и организациях, которые содержатся за счет бюджетных средств, оплата отпусков производится из бюджетных ассигнований на их содержание.

Оплата других видов отпусков, предусмотренных трудовыми и коллективными договорами (соглашениями), производится из прибыли, остающейся у предприятия после уплаты налогов и иных обязательных платежей в бюджет, или за счет средств физического лица, у которого работают по трудовому договору работники. В учреждениях и организациях, содержащихся за счет бюджетных средств, оплата указанных отпусков производится в пределах бюджетных ассигнований и других дополнительных источников.

Финансирование пособий по беременности и родам, а также по уходу за ребенком до достижения им трехлетнего возраста производится из средств Фонда государственного социального страхования и государственного бюджета соответственно (подробнее см. темы Пособие по беременности и родам и Пособие по уходу за ребенком до достижения им трехлетнего возраста).

Создание и использование резерва отпусков

Пунктом 13 П(С)БУ-11 определено, что обеспечения создаются для компенсации будущих операционных затрат, в том числе и на оплату отпусков работникам. Согласно п. 7 П(С)БУ-26 выплаты за неотработанное время, которые подлежат накоплению, признаются обязательствами посредством создания обеспечения в отчетном периоде. Для обобщения информации о движении средств, которые по решению предприятия резервируются для обеспечения будущих затрат и платежей с включением их в состав затрат текущего периода, предназначен счет 47 "Обеспечение будущих затрат и платежей".

Для создания резерва отпусков Минфин в письме от 24.05.2007 г. № 31-34000-10-10/10654 предлагает применить алгоритм расчета, приведенный в описании к субсчету 471 "Обеспечение оплат отпусков":

-      определение нормы (процента) резервирования посредством деления плановой суммы на оплату отпусков за текущий год на плановый годовой фонд оплаты труда работников (без учета сумм отпускных);

-      определение суммы ежемесячного резервирования посредством умножения фактически начисленного фонда оплаты труда (без отпускных) на норму резервирования.

Резервировать необходимо не только сумму отпускных, но и сумму взносов в социальные фонды, которая приходится на суммы отпускных.

При этом Минфин обращает внимание, что в соответствии с П(С)БУ-16 в бухгалтерском учете затраты, связанные с оплатой отпусков или с обеспечением выплат отпускных, включаются в состав элемента "затраты на оплату труда" и отражаются в составе затрат операционной деятельности в зависимости от фонда оплаты труда определенной группы работников.

Пример. Плановый годовой фонд оплаты труда (ФОТ) составляет 600 000 грн., а плановый фонд на оплату отпусков текущего года - 40 000 грн.

Фактический ФОТ за месяц с учетом сумм отчислений в социальные фонды составляет для:

-      работников основного производства - 24 000 грн.;

-      работников общепроизводственных подразделений - 12 000 грн.;

-      административного персонала - 9 000 грн.;

-      работников службы сбыта - 3 000 грн.

Норма резервирования с учетом отчислений в социальные фонды в соответствии с условиями примера составит 6,7 % (40 000 / 600 000 х 100).

Предположим, что остаток по субсчету 471 на начало года составил 500 грн. Этот кредитовый остаток определяется посредством годовой инвентаризации и должен быть сопоставим с суммой компенсации каждому работнику за неиспользованные им дни отпуска на дату баланса. Иными словами, сумма резерва отпусков на конец года должна обеспечить возможность выплаты компенсации за неиспользованный отпуск всем работникам в случае их одновременного увольнения.

Допустим, что ежемесячно создаваемая сумма резерва отпусков одинакова, тогда по условию нашего примера годовая сумма созданного резерва составит 38 592 грн. ((1 608 + 804 + 603 + 201) х 12).

За год было использовано 29 633.04 грн. ((1800 + 597,60 + 25,20 + 28,80 + 17,82) х 12). В результате инвентаризации резерва отпусков установлено, что необходимая сумма резерва на конец года должна составить 6 000 грн. (сальдо по кредиту субсчета 471 на конец года). При этом необходимо отразить следующую запись в бухгалтерском учете.

Если в отчетном периоде суммы резерва недостаточно, чтобы обеспечить выплату отпускных со всеми начислениями, приходящимися на них, то начисления суммы отпускных включаются в состав затрат отчетного периода. При этом отметим, что создание резерва отпусков отражается только в бухгалтерском учете и для налогового учета не имеет последствий.

Исчисление размера отпускных

удержание из заработной платы суммы отпускных в случае увольнения

Согласно ст. 22 Закона об отпусках при увольнении работника до окончания рабочего года, за который он уже получил отпуск полной продолжительности, для покрытия его задолженности работодатель производит удержания из заработной платы за дни отпуска, которые были предоставлены в счет неотработанной части рабочего года (см. также письмо Минтруда от 24.01.2007 г. № 9/13/133-07).

Указанные удержания не производятся в случае смерти работника, а также если работник увольняется с работы в связи с:

-      призывом или приемом (поступлением) на воинскую службу, направлением на альтернативную (невоинскую) службу;

-      переводом работника с его согласия на другое предприятие или переходом на выборную должность в случаях, предусмотренных законами Украины;

-      отказом от перевода на работу в другую местность вместе с предприятием, а также отказом от продолжения работы в связи с существенными изменениями условий труда;

-      изменениями в организации производства и труда, в том числе ликвидацией, реорганизацией или перепрофилированием предприятия, сокращением численности или штата работников;

-      выявлением несоответствия работника занимаемой должности или выполняемой работе вследствие недостаточной квалификации или состояния здоровья, препятствующего продолжению данной работы;

-      неявкой на работу свыше четырех месяцев подряд вследствие временной нетрудоспособности, не считая отпуска в связи с беременностью и родами, если законодательством не установлен более длительный срок сохранения места работы (должности) при определенном заболевании;

-      восстановлением на работе работника, который ранее выполнял эту работу;

-      направлением на обучение;

-      выходом на пенсию.

Порядок налогообложения отпускных

Учитывая, что оплата отпусков (в том числе дополнительных) и компенсация за неиспользованный отпуск согласно п.п. 2.2.12 Инструкции по статистике заработной платы, утвержденной приказом Госкомстата от 13.01.2004 г. № 5 (далее - Инструкция № 5), является составляющей фонда оплаты труда предприятия в целом и доходом каждого работника в отдельности, то порядок их налогообложения существенно не отличается от других выплат физическим лицам за конкретные результаты труда. Однако у них имеется и ряд отличительных особенностей.

Удержание налога c доходов

Согласно абз. 3 п. 1.1 ст. 1 Закона о налоге с доходов для целей налогообложения под термином "заработная плата" подразумеваются поощрительные, компенсационные или другие выплаты и вознаграждения, выплачиваемые (предоставляемые) налогоплательщику в связи с отношениями трудового найма. А в п.п. 4.2.1 указанного закона также уточнено, что в состав общего месячного налогооблагаемого дохода включаются доходы в виде заработной платы, других выплат и вознаграждений, выплаченных налогоплательщику в соответствии с условиями трудового или гражданско-правового договора.

Согласно п.п. 1.6.1 Инструкции № 5 суммы начислений за время отпуска распределяются пропорционально периоду, приходящемуся на дни отпуска в соответствующем месяце. Учитывая это, можно предположить, что налог с доходов необходимо удерживать отдельно за каждый месяц. Однако в п.п. 8.1.2 п. 8.1 ст. 8 Закона о налоге с доходов указано, что налог по общему правилу удерживается и перечисляется в бюджет в момент выплаты дохода и только тогда, когда доход начисляется, но по какой-либо причине не выплачивается, налог необходимо перечислить в течение 30 дней, следующих за отчетным месяцем.

Из указанного следует, что налог c доходов с суммы отпускных необходимо удержать и перечислить в бюджет в момент их выплаты, не перенося это событие на сроки выдачи заработной платы в целом по предприятию либо на последующие месяцы.

Предоставление социальных налоговых льгот

Согласно ст. 6 Закона о налоге с доходов любой налогоплательщик имеет право на уменьшение дохода, полученного в виде заработной платы, на сумму социальной льготы при условии, что месячный размер такого дохода не превышает суммы месячного прожиточного минимума для трудоспособного лица, установленного на 1 января отчетного налогового года, умноженной на 1,4 и округленной до ближайших 10 грн.

При единовременном получении отпускных доход текущего месяца вместе с другими выплатами может превысить предельный размер, установленный для предоставления льготы. В этой ситуации следует учитывать норму п.п. 6.5.1 п. 6.5 ст. 6 Закона о налоге с доходов, согласно которой налоговая социальная льгота применяется именно к месячному доходу налогоплательщика. Поэтому, если доход работника с учетом суммы отпускных, приходящихся на данный месяц, не превышает указанного предельного размера, то предоставление ему льготы правомерно (дополнительно см. тему Предоставление социальных льгот по налогу с доходов физических лиц).

Порядок заполнения налогового расчета по форме № 1ДФ

Если отпуск работника приходится на последний месяц квартала и часть отпускных переходит на следующий период, то, по нашему мнению, в графах 3а и 3 налогового расчета по форме № 1ДФ, представляемого за период, в котором фактически была осуществлена выплата, должна отражаться вся сумма начисленных и выплаченных отпускных. Такой вывод можно сделать на основании п. 3.2 и 3.3 приказа ГНАУ от 29.09.2003 г. № 451 о порядке заполнения и представления указанного расчета.

В следующем же квартале в форме № 1ДФ доход лица, которому был предоставлен отпуск, будет отражен без ранее полученной суммы отпускных. Подробнее указанные особенности рассмотрены в теме Порядок заполнения налогового расчета сумм дохода, начисленного (уплаченного) в пользу налогоплательщиков, и сумм удержанного с них налога (ф. № 1ДФ).

Взимание взносов на пенсионное страхование

В соответствии с п. 1 ст. 19 Закона Украины от 09.07.2003 г. № 1058-IV "Об общеобязательном государственном пенсионном страховании" (далее - Закон о пенсионном страховании) и п.п. 4.1 Инструкции о порядке исчисления и уплаты страхователями и застрахованными лицами взносов на общеобязательное государственное пенсионное страхование в Пенсионный фонд Украины, утвержденной постановлением правления ПФУ от 19.12.2003 г. № 21-1 (далее - Инструкция № 21-1), базой для начисления пенсионных взносов являются фактические затраты на оплату труда работников (включающие расходы на выплату основной и дополнительной заработной платы и иных поощрительных и компенсационных выплат), которые облагаются налогом с доходов физических лиц.

Согласно п. 3 ст. 2 Закона Украины от 26.06.97 г. № 400/97-ВР "О сборе на обязательное государственное пенсионное страхование" и п.п. 4.4 Инструкции № 21-1 объектом для удержания пенсионных взносов являются выплаты, входящие в состав общего налогооблагаемого дохода застрахованных физических лиц.

Исходя из указанного, с оплаты отпусков (в том числе дополнительных) и компенсации за неиспользованный отпуск взносы на пенсионное страхование взимаются на общих основаниях.

Согласно п.п. 5.1.7 и 5.2.3 Инструкции № 21-1 уплата взносов, в том числе с отпускных, осуществляется отдельно за каждый месяц. Примеры взимания пенсионных взносов с сумм отпускных, начисленных за несколько месяцев, приведены в письме ПФУ от 25.04.2007 г. № 6940/03-30.

Страховые взносы, которые взимаются с отпускных за несколько месяцев, поскольку не определены иные сроки, необходимо перечислить в бюджет ПФУ одновременно с получением средств на их выплату (п.п. 5.1.6 Инструкции № 21-1, см. также письмо ПФУ от 18.02.2008 г. № 2747/03-30).

Взимание взносов на социальное страхование по временной нетрудоспособности

Взносы на социальное страхование по временной нетрудоспособности в соответствии со ст. 23 Закона № 2240 уплачиваются один раз в месяц в день, установленный для получения средств на оплату труда за соответствующий период. Дополнительно п. 4.4 Инструкции о порядке поступления, учета и расходования средств Фонда социального страхования по временной утрате трудоспособности, утвержденной постановлением Фонда от 26.06.2001 г. № 16, предусмотрено, что в случае выплаты заработной платы за первую половину или другую часть месяца начисленные страховые взносы должны быть перечислены в Фонд не позднее дня, установленного для выплаты заработной платы за вторую половину месяца. Таким образом, уплата указанных взносов с сумм отпускных, если они выплачиваются в течение месяца, должна осуществляться одновременно с уплатой общей суммы взносов со всего месячного фонда оплаты труда.

Объектом для исчисления взносов в случае, если сумма отпускных рассчитывается и выдается в текущем месяце, но сам отпуск переходит на следующий месяц, является фонд оплаты труда каждого месяца.

Дополнительные разъяснения относительно взимания страховых взносов изложены в письмах Фонда социального страхования по временной утрате трудоспособности. Так, в письме от 20.02.2003 г. № 01-06-238 разъясняется, что с суммы отпускных, которые при уходе в отпуск приходятся на неполный следующий месяц, страховые взносы не начисляются и не удерживаются. Такие взносы взимаются после возвращения работника из отпуска вместе с его заработком за весь месяц в целом. В письме от 27.12.2007 г. № 04-06/П-233з-361 напоминается, что начисленные суммы отпускных распределяются пропорционально времени, приходящемуся на дни отпуска в соответствующем месяце. При этом страховые взносы взимаются с таких сумм в пределах максимальной суммы дохода, с которой взимаются страховые взносы.

Взимание взносов на социальное страхование на случай безработицы

Начисление взносов с суммы оплаты ежегодного отпуска необходимо осуществлять по аналогии с налогом с доходов и пенсионными взносами отдельно за каждый месяц.

Пунктом 3 ст. 17 Закона Украины от 02.03.2000 г. № 1533-III "Об общеобязательном государственном социальном страховании на случай безработицы" установлен порядок уплаты страховых взносов, согласно которому работодатели и застрахованные лица уплачивают страховые взносы одновременно с выплатой дохода в любой форме. То есть в случае выплаты отпускных в течение месяца начисленные страховые взносы должны быть перечислены в Фонд в день выплаты отпускных.

Взимание взносов на социальное страхование от несчастных случаев и профессиональных заболеваний

Взносы на социальное страхование от несчастных случаев и профзаболеваний в соответствии со ст. 49 Закона Украины от 23.09.99 г. № 1105-XIV "Об общеобязательном государственном социальном страховании от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, которые повлекли утрату трудоспособности" перечисляются одновременно с получением в банковском учреждении средств на оплату труда.

Статьей 47 этого же закона предусмотрено установление страховщиками (то есть органами Фонда) сроков уплаты взносов. Так, в п. 4.12 Инструкции о порядке перечисления, учета и расходования страховых средств Фонда социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний Украины, утвержденной постановлением Фонда социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний Украины от 12.07.2007 г. № 36, указано, что уплата взносов производится в день получения средств на оплату труда. Отметим, что указанный Фонд в своем письме от 08.12.2003 г. № 01-1635 уточнил, что срок уплаты взносов наступает каждый раз при получении страхователем средств на оплату труда в учреждениях банков или при осуществлении оплаты труда из наличной выручки или натуральной оплатой.

Начисление взносов с суммы оплаты ежегодного отпуска необходимо осуществлять отдельно за каждый месяц.

предоставление Денежной компенсации за неиспользованные ежегодные отпуска

Согласно ст. 24 Закона об отпусках в случае увольнения работника ему выплачивается денежная компенсация за все неиспользованные дни ежегодного отпуска, а также дополнительного отпуска (например, для работников, имеющих детей).

В случае увольнения руководящих, педагогических, научно-педагогических работников, специалистов учебных заведений, которые до увольнения проработали не менее десяти месяцев, денежная компенсация выплачивается за неиспользованные ими дни ежегодных отпусков из расчета полной их продолжительности.

По желанию работника часть ежегодного отпуска может быть заменена денежной компенсацией. При этом продолжительность предоставленного работнику ежегодного и дополнительных отпусков не должна быть менее 24 календарных дней. То есть, если у работника продолжительность ежегодного основного отпуска составляет 24 календарных дня, дополнительного отпуска - 4 календарных дня, итого - 28 дней, то при предоставлении ежегодного отпуска по желанию работника ему может быть предоставлен отпуск продолжительностью 24 календарных дня, а за 4 дня выплачена компенсация (см. также письма Минтруда от 24.01.2007 г. № 9/13/133-07, от 18.06.2007 г. № 150/13/133-07).

Статьей 11 Закона об отпусках предусмотрен запрет на непредоставление ежегодного отпуска полной продолжительности в течение двух лет подряд. Некоторые работодатели эту норму применяют неправильно. Так, если у работников не использованы три и более ежегодных отпуска, они считают, что право на отпуск сохраняется только за два последних года, в том числе и в случае увольнения.

Поскольку действующим законодательством не установлен срок давности, после которого работник утрачивает право на ежегодный отпуск, а также нет каких бы то ни было ограничений при выплате компенсации за неиспользованный отпуск, то при увольнении работника, который не был в отпуске более чем два года, работая на предприятии, в соответствии со ст. 24 Закона об отпусках ему следует начислить компенсацию за все дни неиспользованного отпуска (дополнительно см. письма Минтруда от 22.09.2005 г. № 09-430, от 07.06.2007 г. № 181/13/116-07, от 22.02.2008 г. № 33/13/116-08).

Также срок давности на получение денежной компенсации не установлен и при ее выплате лицам, указанным в ст. 19 Закона об отпусках. По их желанию дополнительный оплачиваемый отпуск продолжительностью 7 календарных дней (при наличии нескольких оснований - 14 календарных дней), без учета праздничных и нерабочих дней (ст. 73 КЗоТ), предоставляется ежегодно, то есть один раз в каждом календарном году, а не за отработанный рабочий год. Соответственно денежная компенсация за этот дополнительный отпуск рассчитывается исходя из его полной продолжительности. Поэтому если работник по каким-либо причинам не использовал свое право на такой отпуск за несколько предыдущих лет, то в случае увольнения ему должна быть выплачена компенсация за все неиспользованные дни этого отпуска.

В письме от 03.03.2007 г. № 58/06/186-07 Минтруда также разъясняет, что поскольку дополнительный отпуск работникам, имеющим детей, является социальным, а не ежегодным, то право на его использование или получение компенсации при увольнении работник имеет независимо от срока, отработанного на предприятии.

Осуществление рассматриваемой выплаты различным категориям работников имеет следующие особенности:

-      лицам в возрасте до восемнадцати лет замена всех видов отпусков денежной компенсацией не допускается;

-      работникам-совместителям выплата денежной компенсации осуществляется на общих основаниях;

-      выплата компенсации за неиспользованный отпуск работнику, уволенному в связи с нарушением трудовой дисциплины, также осуществляется на общих основаниях. Госкомпредпринимательства в своем письме от 23.07.2003 г. № 4382, ссылаясь на ст. 3 Закона об отпусках, дополнительно разъяснил, что в случае увольнения работника за нарушение трудовой дисциплины он не имеет права на получение неиспользованного отпуска с последующим увольнением. Но это ограничение нельзя рассматривать как лишение такого работника права на получение компенсации за неиспользованный отпуск. То есть при отсутствии права на отпуск у работника, уволенного за прогулы, у него остается право на получение денежной компенсации за такой отпуск;

-      в случае смерти работника денежная компенсация за неиспользованные им дни ежегодных отпусков, а также за дополнительные отпуска работникам, имеющим детей (ст. 19 Закона об отпусках), выплачивается наследникам в таком же порядке, как и начисленная, но не выплаченная заработная плата;

-      отпуск, предоставляемый на основании ст. 20 и 21 Закона Украины от 28.02.91 г. № 796-XII "О статусе и социальной защите граждан, пострадавших в результате Чернобыльской катастрофы" не относится к ежегодным отпускам, поэтому на такие отпуска не распространяется право на выплату компенсации (см. также письмо Минтруда от 17.11.2006 г. № 415/13/116-06, от 18.06.2007 г. № 150/13/133-07).

Налогообложение денежной компенсации за неиспользованный отпуск

Сумма выплачиваемой компенсации за неиспользованный отпуск, как и сами отпускные, является составляющей фонда оплаты труда и порядок ее налогообложения не имеет принципиальных отличий от действующего порядка обложения других аналогичных выплат, то есть с нее на общих основаниях удерживается налог с доходов (см. также письмо ГНАУ от 16.01.2007 г. № 253/5/17-0716) и взимаются взносы на пенсионное и социальное страхование.

Порядок предоставления денежной компенсации за неиспользованный отпуск при увольнении работника по переводу на другое предприятие

Трудовым законодательством предусмотрен особый порядок предоставления денежной компенсации за неиспользованный отпуск при увольнении работника по переводу на другое предприятие.

Согласно ч. 3 ст. 9 Закона об отпусках в случае если работник, переведенный на работу на другое предприятие (на основании п. 5 ст. 36 КЗоТ), полностью или частично не использовал ежегодные основной и дополнительный отпуска и не получил за них денежную компенсацию, то в стаж работы, дающий право на ежегодные основной и дополнительный отпуска, засчитывается время, за которое он не использовал эти отпуска по предыдущему месту работы.

В случае перевода работника на работу на другое предприятие денежная компенсация за не использованные им дни ежегодного отпуска по его желанию (заявлению) может быть перечислена на текущий счет предприятия, на которое он переведен (о чем также указано в письме Минтруда от 15.08.2005 г. № 09-293).

В соответствии с п. 8 ч. 7 ст. 10 Закона об отпусках ежегодный отпуск полной продолжительности до наступления шестимесячного срока непрерывной работы в первый год работы на данном предприятии должен быть предоставлен по желанию работника, если по предыдущему месту работы основной и дополнительный отпуска не были им использованы полностью или частично и при увольнении им и не была получена денежная компенсация.

Сумма такой денежной компенсации выплачивается при начислении заработной платы для оплаты отпуска по новому месту работы. Таким образом, общая сумма указанных начислений будет состоять из двух частей:

-      суммы перечисленной компенсации за определенное количество дней неиспользованного отпуска по предыдущему месту работы;

-      суммы начисленных отпускных, рассчитанной исходя из заработной платы за фактически отработанное время на новом месте работы.

В такой ситуации расчет отпускных производится в соответствии с п. 7 Порядка № 100, согласно которому выплаты за период ежегодного отпуска, продолжительность которого рассчитывается в календарных днях, производятся путем деления суммарного заработка за последние перед предоставлением отпуска 12 месяцев или за меньший фактически отработанный период на соответствующее количество календарных дней года или меньшего отработанного периода, за исключением праздничных и нерабочих дней, установленных ст. 73 КЗоТ, которые при исчислении продолжительности отпуска в него не включаются и не оплачиваются. Полученный результат умножается на число календарных дней отпуска.

Например, если до момента увольнения работник не использовал ежегодный отпуск за два года, то есть он имеет право на отпуск продолжительностью 48 календарных дней, и не получил за него денежной компенсации при увольнении (но она перечислена с предыдущего места работы на новое), то по новому месту работы, если он идет в отпуск через три месяца после приема на работу по переводу, он имеет право на отпуск продолжительностью 72 календарных дня (48 + 24).

В случае если работник использовал свое право на отпуск на предыдущем месте работы или при увольнении ему была выплачена денежная компенсация, то стаж работы для предоставления отпуска на новом месте исчисляется со дня заключения трудового договора (см. письмо Минтруда от 15.08.2005 г. № 09-293).

Налогообложение денежной компенсации за неиспользованный отпуск при увольнении работника по переводу на другое предприятие

Помимо правовых особенностей начисления и выплаты денежной компенсации за неиспользованный отпуск при переводе, эта хозяйственная операция имеет также и существенные особенности налогообложения. Прежде всего, возникает вопрос относительно того, какой из работодателей ("старый" или "новый") и в каком порядке обязан перечислить по назначению все необходимые налоговые и социальные платежи.

Если учесть что выплачиваемая компенсация включается в фонд оплаты труда предприятия, которое ее начислило, то логично предположить, что все обязательные начисления и удержания должен произвести "старый" работодатель, который после этого перечислит сумму причитающуюся "на руки" на новое место работы увольняющегося работника. Такое мнение разделяют и следующие органы:

-      ПФУ в письме от 21.06.2006 г. № 7902/03-20 дал однозначный ответ о взимании пенсионных взносов "старым" работодателем;

-      Минтруда в письме от 26.06.2006 г. № 414/020/99-06 также высказал аналогичное мнение, но сделал это не так определенно, указав, что компенсация на новое место работы перечисляется без начисления на ее сумму страховых взносов. Вероятно, имелось в виду, что взимание взносов осуществляет "старый" работодатель и уже без них перечисляет сумму компенсации на новое место работы гражданина, желающего пойти в отпуск;

-      Фонд социального страхования по временной утрате трудоспособности в письме от 12.02.2008 г. № 02-24-290 считает, что в этом случае страховые взносы должен начислять и удерживать тот страхователь-работодатель, который начислил компенсацию. Уточним, что ранее в письме от 15.06.2006 г. № 04-29-1287 этот орган указывал, что рассматриваемая выплата должна перечисляться на новое место работы застрахованного лица только после уплаты той части взносов, которые должны на нее начисляться, а вот удержание взносов должно быть осуществлено "новым" работодателем;

-      Фонд социального страхования от несчастных случаев в письме от 20.06.2006 г. № 157-07-2 указал, что взносы начисляет "старый" работодатель.

Вышеуказанный подход применим и к порядку уплаты налога с доходов. Его должен удержать и уплатить налоговый агент, который начислил облагаемый доход, то есть "старый" работодатель.

Учитывая, что перечисление суммы компенсации на новое место работы можно условно приравнять к ее выдаче "на руки" (если и не сразу, то спустя определенный период времени), то уплату всех причитающихся с нее платежей необходимо осуществить одновременно с таким перечислением.

Что касается включения компенсации в валовые расходы, то это осуществляет "старый" работодатель. У "нового" же работодателя сумма компенсации не относится ни к валовому доходу (поскольку является транзитной), ни к валовым расходам (поскольку в рассматриваемом случае не является затратами на оплату труда).

По нашему мнению, для того чтобы зафиксировать перечисленные действия, работодатели должны обменяться документами, разъясняющими статус перечисляемых и, соответственно, получаемых денежных средств. При этом перечисляющая сторона должна предоставить копии документов, подтверждающих порядок расчета суммы компенсации и факт уплаты всех предусмотренных в данном случае обязательных платежей.